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王雍君: 寻求以“增值税改消费税”释放税收改革的最大红利

时间:2021-03-12 16:35来源:http://www.tokyo-singverein.com 作者:网络十大赌场网站 点击:

作者 | 中央财经大学 政府预算研究中心 王雍君 教授/主任

寻求以“增改消”释放税收改革的最大红利

摘要:中国经济和企业纳税人在某种程度上已经陷入增值税泥潭,而其扭曲效应和税收成本一直被低估。根本出路不在于改良,而在于把现行增值税转换为涵盖一般消费税与特定消费税的大型终端消费税,以确保终端消费前的整个供应链再无大税,这将一劳永逸地消除增值税的抑制效应和高昂成本。

关键词:增值税 抑制效应 扭曲效应 税收成本 终端消费税

一、引言

自2016年全面实施“营改增”以来的实践表明,朝向全面实行增值税的改革并不成功,甚至在某种程度和意义上遭遇了失败。若以整体经济视角和纳税人立场进行严谨评估,结论很可能如此。

更大的问题还在于:目前的麻烦只是开始,更大的麻烦还在等着我们。当然,通过不断改良加以应对的可能性总是存在的,但并不能从根本上解决问题,主要原因于:与许多发展国家和经济转轨国家一样,中国缺失成功实施大型增值税的基本国情条件和经济条件,而且不太可能在可预见的未来发生根本改变。

放眼世界,成功实施了大型增值税的主要经济体只有欧盟。日本的增值税本质上是消费税,采纳会计账目抵扣进项税这一简明有效的方法。美国曾经数度考虑引入增值税体制,最终因充分评估证明代价太高且过于复杂而放弃,以至继续实施总体上运转良好的大型终端消费税制,作为州和地方政府的主体税种。

在缺失充分可靠的前期论证与评估的情况下,中国“匆忙硬撞”大型增值税的结果已经明朗,主要是经济体系在某种程度上陷入了增值税泥潭—巨大的抑制效应,可概括为扭曲效应和成本抑制。部分地由于其隐秘性,部分地由于“部门敏感性”—相关部门缺失估算和披露相关信息的动力,巨额抑制效应一直被忽视和低估。情形仍在继续。

基于回避问题不如正视问题的原则,有必要对增值税的抑制效应及其后果作适当的展开讨论,以寻求税制优势的更好路径。

更好的路径是把现行增值税全面转换为终端消费税,即唯一地在零售环节征收一般消费税和特定消费税;前者旨在促进税制公平和效率所要求的“中性”,后者旨在达成税收政策上的“特殊调节”。

二、从增值税的基本原理说起

最初由法国率先实施的增值税至今超过一个世纪。与其他间接税和直接税相比,增值税的主要独特之处有二:对供应链上的每个交易环节征税,每个环节的销售税抵扣进项税。即:

增值税=销项税-进项税

=(销售-购进)*税率

=增值额*税率

进项税系指增值税的进项扣税机制,旨在确保增值税等价于消费税—具有相同的最终税基即消费购买力,这正是增值税的设计初衷,根植于总额(购买力)课税优于个量课税的最优税原理,旨在保证在为政府筹措大额收入的前提下,避免重复课税和扭曲生产决策—进而避免扭曲投资决策。

增值税的设计初衷—向消费税看齐并等价于消费税—体现了增值税的巨大优势,即相对于多环节全额周转税的优势。

周转税系指不允许扣除进项税的多阶段销售税。这会招致重复课税和税负层层累积—越是下游税负越高,进而干扰生产与投资决策,并制造有损害经济效率的避税空间—尤其是鼓励纵向合并,比如把铁矿石采掘、粗加工、深加工、零部件制造、整机制造甚至批发与零售并入一个企业。

可以说,增值税最初就是为替代周转税而量身定制的消费税—准确地讲是消费型增值税。

这样的设计初衷旨在寻求三个主要优势。首要的是中性,即通过把最终税基锁定为消费,最大限度地减少对生产决策的扭曲。最优税理论已经证明,在征收等额税收的前提下,对消费课税优于对生产课税,因为前者产生的超额负担小于后者,这是经济效率原则上的一个巨大优势。

中性所产生的效率优势在宏观上意义非凡,因为这意味着税收妨碍人民发展生产的逆效应被控制到最低程度。在人类漫长的专制时代,专制和武断课税招致人民贫困和经济衰退的主要原因,更多的是它妨碍人民发展生产(超额负担),而不是它夺走人民的生产成果—沉重的税负。

以此言之,把税制从超额负担中解救出来代表了民主时代税制的伟大进步。相对于看得见的税负或税收收入而言,更值得费心思量的是看不见却大得多的超额负担,这也是支持增值税全面转换为消费税的首要原因。

增值税第二个主要理论优势是税负公平,即通过全面的进项扣税实现不同产业间、地区间和纳税人之间的税负平衡。如此,增值税便满足共同市场有效运转所高度依赖的最优竞争条件,即公平竞争的税收条件。这一点很容易理解:全面进项扣税的实质是确保最终税基锁定为消费,这意味着所有产业和企业在零售前都不被征税。这是达成税负平衡的最优方式。

增值税的第三个主要理论优势是筹措大量税收,源于税基广阔—每个产业和企业都有其增值额。汇总的增值额作为宏观税基,可使政府能以较低税率获取大额收入,因而契合经济学家心目中的理想税制—广税基、低税率组合的税制。

把税收成本优势—较低的税收成本/税收收入比率—视为增值税的理论优势也是适当的。这是由税基广阔派生的财政优势的重要方面。财政优势不仅意味着以较低税率征集大量税收,还意味着相对较低的税收成本/税收收入比率。税收成本主要包括纳税人的遵从成本和税务征管成本。

接下来的讨论将致力表明,根植于增值税基本原理—通过全面的进项扣税把税负集中于消费的原理—的上述优势只是理论优势,而非真实世界中的实践优势。主要由于全面的进项扣税过于复杂棘手以至无法妥善应对,增值税的所有理论优势在实践中无法实现,甚至成为巨大的实践劣势。

税收领域中“理想很丰满、现实很骨感”的最好例子,首推增值税。

三、增值税的实践劣势

作为现行税制中的最大税种,实践中的增值税与理想的增值税相距甚远,以至视之为主要“坏税”并不为过。

第一个主要根源可追溯至进项扣税的苛刻条件极难满足,涉及两大难题—甄别难题和发票难题。

甄别难题即正确定义和准确识别“进项”的难题。基于把最终税基锁定为终端(零售)消费的设计初衷,把“进项”定义为生产过程的全部投入要素最为适当。否则,最终税基将偏离(大于)消费。这意味着增值税向周转税的某种回归,重复征税和扭曲生产决策因而不可避免,这意味着背离税收公平和经济效率(中性)原则。鉴于公平和效率是税制的生命和灵魂,这是不可接受的。

最大的甄别难题出现在知识要素上。与购进存货和固定资产等非知识要素相比,甄别并准确计量知识要素存在固有的困难,因为知识要素典型地属于无形资产—更一般地讲属于隐形资产。

知识经济的决定性特征是知识要素在生产过程中扮演关键角色,对价值创造的贡献已经远超非知识要素。这与增值税的黄金时代—19世纪和20世纪大部分时间中的大工业时代—大不相同。

知识要素涵盖正式要素和非正式要素。正式要素即纳入知识产权保护法的要素,主要包括专利权、商标权、版权和专有技术。非正式要素包括人才概念下的智商、情商、眼光、魄力和“点子”,企业建立的良好客户关系、政府关系和股东关系,依托互联网、大数据、区块链、人工智能的分析预测能力,以及数字企业采用的各种高度数字化的商业模式。清单还可以延伸很长。

知识要素可独立发挥作用,也可与非知识要素结合在一起发挥作用。困难在于许多知识要素缺失市场价格,也很难制定一个合理的进项扣税价格—可类比于存货和固定资产的购进价格。

在这种情况下,知识要素很难作为进项扣税要素对待,这意味着现行增值税至少在较高程度上包含对知识要素的征税。给定其他条件,越是知识密集型和人才依赖型产业、行业和企业,进项扣税越少,税负越高;越是非知识密集型产业、行业和企业,进项扣税越多,税负越轻。高科技行业和服务业因而成为最大输家。

在此意义上,增值税是对知识经济的反动,与创新型国家的大战略相悖。

理论上,可以通过把知识要素纳入全额抵扣解决这个问题。但这只是理论上可行,实践中根本行不通—至少在一定程度上。仅仅一个脑力劳动(脑细胞消耗)如何计量和定价的问题,几乎就无从解决。随着知识要素类型日益增多,先进程度日益提高,在生产过程与价值创造中发挥的作用日益增大,问题将日趋严峻。

即便知识要素定价得到解决,另一道难关也很难穿越—取得用于扣税的发票。建筑行业和依赖脑力输出的行业的特殊困难广为人知,尽管几乎所有行业都存在同类问题,差别只在程度上。

农村集体经济—攸关乡村振兴的国家战略—也是突出例子。基层和村民的大量经济活动本质上无法开具发票,但基于扣税目的,不得不绞尽脑汁到处“找发票”。

这种不创造真正价值—尽管可以制造大量“水分GDP”—的活动,时下已经畸形地发展一个庞大的、半隐秘并公开的产业和产业链。在终端消费税下,这是完全可以避免的。

在催生“发票游戏”的意义上,增值税与“高质量发展”观背道而驰。高质量发展要求把稀缺资源—包括征纳双方的时间、精力与金钱—配置于高社会价值的用途。发票游戏把这些资源投入到浪费性用途上。没有任何社会能够长期承受这样的额外代价。

进而言之,强制要求所有经济活动必须取得发票才能扣税,本身就是非常武断的和不合理的。举例来说,作为中国最大群体的“村民群体”,他们大多从事诸如种植和销售瓜果、蔬菜、沙石……;庞大科研群体中的科研人员,他们主要将脑力劳动投入知识生产过程中。

在上例中,两类群体根本就不具备开具发票的资质和条件。即便被允许以“绕弯子”的形式取得发票,诱发大规模的发票造假活动和隐性社会成本姑且不论,这样的要求是合理的吗?难道纳税人渴望的税收原则—简易和确定原则—可以被漠视吗?

由于多数产业、行业和企业无法满足“全面及时抵扣进项税”的条件,特别是“取得抵税发票”的条件,现行进项扣税机制产生了远超想象的超额负担,以及巨额的遵从成本和征管成本。只要有足够的政治与行政意愿支持大致准确的估算,数据很可能相当惊人,哪怕仅限于造假打假的“发票游戏”的社会成本,而这在消费税下完全可以避免。

让增值税成为实践中的“坏税”的第二个根源,与把增值税作为税收政策工具的诉求有关。增值税的最大理论优势在于中性和税负平衡,这本身就意味着拒斥区别对待,即拒斥以税收减免促进特定政策目标的诉求。该诉求根植于税收的灵活性原则—确保税制适应经济和科技的持续变化并满足政府的收入需求。

然而,增值税是所有税种中最为“蹩脚”或拙劣的税收优惠工具,原因非常简单:增值税减免不可避免地导致上游减税、下游吃亏。在此意义上,增值税的税收优惠政策的实质是零和游戏。无论怎样改良,这一点始终不会改变。

这里同样存在两难困境:一方面,税收优惠政策必不可少,否则,税制将不能适应经济与科技的持续变化并满足政府收入需求;另一方面,一旦实施税收优惠政策,零和游戏又不可避免。

两难困境因为复杂多变且动机十足的“区别对待”而正被不断强化。主要由于对增值税本质上不适合中国特定国情缺失必要认知,部分地由于前期评估和准备工具明显不充分,包括对相关国际教训(比如美国的顾虑)的忽视,仓促地全面推出增值税在实践中产生了大量不得不被“区别对待”的政策问题,由此造就多重且复杂的税率结构(包括征收率)和计算公式,特别是类别繁多的进项扣税机制。结果,增值税应有的公平和中性优势丧失殆尽。

摆脱两难困境的最优方法是放弃把增值税作为实施税收政策的工具,或者更一般地讲,放弃增值税而采用终端消费税。与增值税不同,终端消费税非常有利于实施税收政策—无论限制还是鼓励,并且不会招致增值税下的零和游戏。

使增值税在实践中成为“坏税”的第三个根源是高昂的税收成本(不含超额负担)。由于缺失公开数据,增值税的税收成本率很难得知。但某些间接证据表明,中国增值税的税收成本率高居世界前列。间接证据包括金税工程的巨额投入以及“发票游戏”中高昂的隐性社会成本。

高税收成本率、进项扣税(减少政府收入)和出口退税的结合,在很大程度上削弱了增值税的财政优势。

四、消费税相较于增值税的巨大优势

增值税的三个主要理论优势在实践中无法实现,但在(终端)消费税下却可相对轻松地实现,复杂性和税收成本也低得多。如前所述,三个主要理论优势即中性、税负公平和财政优势。

消费税的中性优势根植于最优税理论揭示的总额课税原理。把税基锁定为最终消费意味着对购买力总额课税,从而确保对生产、投资、工作和交易的扭曲效应最小化。扭曲效应正是超额负担—实质是损害经济体系的财富创造能力—的来源。

以此言之,与增值税不同,消费税非常契合“让市场机制在资源配置中发挥决定性作用”的诉求,因为在终端消费之前,所有产业、行业和企业的供应上的各个交易环节再无税收(除了资源税等少量小税种)。对于把中国经济和纳税人从增值税泥潭中解救出来而言,这不失为天大的福音。

在消费税下,供应链上诸环节的增值税不复存在,所有的税收被唯一地集中到终端(零售)消费上。虽然这仍有扭曲效应—倾向于鼓励储蓄而减少消费,但相对于增值税巨大的扭曲效应而言几乎可以忽略不计,而且可以通过对利息免税或免税加以矫正。即便未予矫正,鼓励储蓄进而促进投资也是相当合意的。

除中性优势外,消费税还一劳永逸地解决了增值税无法实现的税负公平问题。原因很简单:除终端消费环节外,供应链上的其他所有交易环节再无税收。

“再无税收”源于一个简单的事实—消费税无须伴随进项扣税机制。如前所述,进项扣税机制的不可避免和固有的复杂棘手,正是使增值税在实践中成为最大“坏税”主要根源。这个根源在消费税下被彻底消除。

消费税深具财政优势:可以远低于增值税的税收成本率为政府筹措大量税收。消费税的税基实际上与(消费型)增值税的税基一样大,尽管前者只在零售征收而后者多环节征税。这意味着采用大致相同的税率,即可获得大致相同的收入总额。长远地看,随着中产阶级的壮大和随之而来的消费市场迅速变化—偏爱国货而非进口产品的趋势正在形成,消费税的财政优势将进一步显现出来。

把增值税转换为消费税的非凡意义,集中体现为在不会招致政府损失收入的前提下,达成促进税负公平、税负中性、降低税收成本和简化税收征管的效果,从而将中国经济和纳税人从增值税桎梏中解救出来。

这些巨大“红利”中的一个重要部分来自税收确定性增强。鉴于增值税非常“复杂难缠”—集中体现为进项扣税和减免优惠上的前述两难困境,财税部门每年都出台大量临时性政策文件,而且出台越多越能显现“政绩”。然而,代价是巨大的:税收政策上的朝令夕改和高度不确定性,令纳税人不胜其烦,并对其商业决策产生各种各样的负面影响,以至连同“发票游戏”成为巨额隐性社会成本的重要来源。

结语

在国家十四五规划“优化税制结构”视角下,采取正视增值税“问题不可也无需改良”进而转换为消费税的立场,既是适当的也是必需的。

增值税在理论上深具优势而实践中却成为“坏税”并非偶然而实属必然,无论基于中国的特定国情,还是基于其固有的“两个两难困境”:进项扣税机制上的两难困境,以及实施减免优惠政策上的两难困境。

走出困境的最优方法是放弃现行增值税及其“改良”尝试,将其全面转型为终端消费税:单一税率的一般消费税,以及区分中高低三档税率的特定消费税。增值税转换为消费税有百利无一害,并且越快越好。

关于“增改消”会加重消费者负担和导致价格上涨的担忧是不必要的。因为税负在生产者与消费者之间的分配,主要取决于供求关系而非“在哪个环节征税”。价格水平也是如此。

根本观点是:既然增值税的底层逻辑和初衷是—至少应该是—锁定最终消费征税,那又何必以“绕一个大弯子”并付出巨大代价的方式行事呢?直接采纳终端消费税不是好得多吗?

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